NUOVA DISCIPLINA SUL VERSAMENTO DELLE RITENUTE NEI CONTRATTI DI APPALTO E D’OPERA Primi chiarimenti e certificato per la disapplicazione della norma

1 PREMESSA

L’art. 4 del DL 26.10.2019 n. 124 (c.d. “decreto fiscale collegato alla legge di bilancio 2020”), conv. L. 19.12.2019 n. 157, ha introdotto l’art. 17-bis nel DLgs. 241/97, prevedendo nuovi obblighi per il versamento delle ritenute fiscali (IRPEF e relative addizionali) sui redditi di lavoro dipendente e as­similati dei lavoratori impiegati nell’esecuzione di un’opera o di un servizio, in relazione ai com­mit­tenti sostituti d’imposta e residenti in Italia ai fini delle imposte dirette, che affidano a un’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice l’esecuzione di una o più opere o di uno o più servizi per un importo complessivo annuo superiore a 200.000,00 euro, attraverso “contratti di appalto, subap­palto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati carat­te­riz­zati dal prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma”.

Per rientrare nell’ambito applicativo della disposizione devono coesistere:

  • sia il limite economico (importo annuo complessivo dell’opera o delle opere e del servizio o dei servizi commissionati superiore a 200.000,00 euro annui);
  • sia quello relativo all’esecuzione, caratterizzato dalla prevalenza dell’utilizzo della mano­do­pe­ra presso le sedi del committente con l’utilizzo di beni strumentali di quest’ultimo o ad esso riconducibili.

Con il provv. 6.2.2020 n. 54730, l’Agenzia delle Entrate ha reso disponibile lo schema del modello di certificato previsto dall’art. 17-bis co. 6 del DLgs. 241/97, affinché le imprese appaltatrici, affi­da­tarie e subappaltatrici, in possesso dei requisiti richiesti dal precedente co. 5, possano disap­plicare la nuova disciplina, mantenendo il regime preesistente.

L’Agenzia delle Entrate ha inoltre fornito i primi chiarimenti in relazione alla nuova disciplina me­diante:

  • le ris. 23.12.2019 n. 108 e 24.12.2019 n. 109;
  • le risposte a quesiti nell’ambito del Videoforum Italia Oggi del 13.1.2020 e di Telefisco del 30.1.2020;
  • il suddetto provv. 6.2.2020 n. 54730.

2 DECORRENZA

L’art. 17-bis del DLgs. 241/97 si applica dal 1° gennaio 2020 (art. 4 co. 2 del DL 124/2019).

Con la ris. Agenzia delle Entrate 23.12.2019 n. 108 è stato chiarito che la norma non si applica solo ai contratti sottoscritti dal 1° gennaio 2020, ma anche a quelli già stipulati a tale data, se ancora in esecuzione.

Per le fattispecie che rientrano nell’ambito applicativo della norma, si dovranno rispettare gli ob­blighi introdotti con la nuova disposizione, il cui primo adempimento è il versamento delle ritenute operate a gennaio 2020 previsto per il 17.2.2020.

Durante Telefisco del 30.1.2020, l’Agenzia delle Entrate ha ulteriormente chiarito che la norma in esame si applica “dal 1° gennaio 2020 con riferimento alle ritenute di competenza del mese di gen­naio 2020, ovvero operate relativamente alle retribuzioni maturate e pagate dal datore di lavoro nello stesso mese. Conseguentemente, non vanno adempiuti i predetti obblighi in caso di ritenute operate a gennaio 2020 con riferimento alle retribuzioni maturate nel mese di dicembre 2019 e per­cepite a gennaio 2020”.

3 Valore annuo superiore a 200.000,00 euro

In relazione al limite economico, l’Agenzia delle Entrate, nel corso del Videoforum Italia Oggi del 13.1.2020, ha chiarito che, qualora il committente affidi il compimento di più opere e servizi alla stessa impresa con diversi contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, questo deve essere determinato facendo riferimento alla somma dell’importo annuo dei singoli contratti.

Inoltre, è stato chiarito che se la somma del corrispettivo previsto nei singoli contratti è superiore a 200.000,00 euro annui, la nuova disciplina si applica in relazione a tutti i contratti concessi e ancora in essere al momento del superamento della soglia.

4 OBBLIGHI DELL’IMPRESA APPALTATRICE O AFFIDATARIA E SUBAP­PAL­TA­TRICE

Il nuovo art. 17-bis del DLgs. 241/97 prevede che l’impresa appaltatrice o affidataria e subap­pal­tatrice:

  • determina e trattiene l’importo delle ritenute fiscali (a titolo di IRPEF e relative addizionali) calcolate sui redditi di lavoro dipendente e assimilati corrisposti ai lavoratori impegnati nell’ese­cuzione dell’opera o del servizio;
  • provvede al versamento delle medesime, nel rispetto del termine previsto dall’art. 18 del DLgs. 241/97 (giorno 16 del mese successivo, salvo differimento per termini cadenti di sa­ba­to o di giorno festivo), con distinti modelli F24 per ciascun committente e senza poterle com­pensare con proprie posizioni creditorie.

Viene anche previsto che, nei 5 giorni lavorativi successivi rispetto alla scadenza del termine per il versamento delle ritenute, l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice deve trasmettere al committente, e per le imprese subappaltatrici, anche all’impresa appaltatrice:

  • i modelli F24 utilizzati per il versamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e as­si­milati dei lavoratori impiegati nella prestazione dell’opera o del servizio affidatogli dal mede­simo committente;
  • un elenco nominativo di tutti i lavoratori, indicandone anche il codice fiscale, impiegati nel mese precedente nell’esecuzione dell’opera o del servizio, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate da ciascun lavoratore;
  • l’ammontare della retribuzione corrisposta a ciascun lavoratore impiegato nell’esecuzione dell’opera o del servizio affidato dal committente;
  • il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente per ciascun lavoratore, con separata indicazione delle ritenute relative alla prestazione affidata dal committente.

Compilazione del modello F24

Con la ris. 24.12.2019 n. 109, l’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice “09”, identificativo del soggetto committente, da utilizzare per la compilazione del modello F24 per il versamento delle ritenute nei casi previsti dall’art. 17-bis del DLgs. 241/97, cumulativamente in relazione a tutti i lavoratori impiegati presso uno stesso committente.

Secondo le istruzioni fornite, le imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici devono compilare:

  • il campo “codice fiscale” indicando “il codice fiscale dell’impresa appaltatrice o affidataria ov­ve­ro dell’impresa subappaltatrice, tenuta al versamento”;
  • il campo “codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare” in­dicando il codice fiscale del soggetto committente, unitamente al codice identificativo “09”, da riportare nel campo “codice identificativo”.

La precedente ris. Agenzia delle Entrate 23.12.2019 n. 108 ha stabilito che “la quantificazione dei versamenti distinti per ciascun committente (e quindi della retribuzione corrisposta al dipendente in ese­cuzione della specifica opera o servizio affidatogli e conseguentemente della relativa rite­nuta operata), vada effettuata sulla base di parametri oggettivi (come ad esempio sulla base del numero di ore impiegate in esecuzione della specifica commessa)”.

I modelli F24 utilizzati per il versamento delle ritenute in esame sono consultabili, sia dal soggetto che ha effettuato il pagamento che dal committente, tramite il “cassetto fiscale” accessibile dal sito Internet dell’Agenzia delle Entrate.

5 OBBLIGHI DEL COMMITTENTE

L’art. 17-bis co. 1 del DLgs. 241/97 prevede che il committente debba chiedere all’impresa ap­pal­tatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici la copia dei modelli F24 relativi al versamento delle ritenute, al fine di riscontrarne il corretto adempimento.

Il successivo co. 3 prevede che nel caso in cui il committente non riceva, entro i 5 giorni lavorativi successivi al termine per il versamento, i modelli F24 utilizzati per il pagamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati dovute in relazione ai lavoratori impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio e le ulteriori informazioni previste, o nel caso in cui, pur avendoli ricevuti, dall’analisi dei medesimi riscontri l’omesso o insufficiente versamento, debba sospendere il pa­gamento dei corrispettivi maturati dall’impresa appaltatrice o affidataria, finché perdura l’inadem­pi­mento, fino alla concorrenza del 20% del valore complessivo dell’opera o del servizio o se inferiore per un importo pari all’ammontare delle ritenute non versate rispetto ai dati risultanti dalla docu­mentazione trasmessa.

Il committente che abbia riscontrato l’inadempimento dell’impresa appaltatrice, affidataria o subap­paltatrice deve comunicarlo all’Agenzia delle Entrate competente entro 90 giorni.

Preclusione delle azioni esecutive

Nel caso in cui il committente, rilevato l’inadempimento, sospenda il pagamento dei cor­rispettivi maturati dall’impresa appaltatrice o affidataria, questa non potrà esercitare azioni esecutive per la riscossione del credito fino a quando non sarà stato cor­ret­ta­mente eseguito il versamento delle ritenute.

Sanzioni per il committente

L’art. 17-bis co. 4 del DLgs. 241/97 dispone che il committente inadempiente sia obbligato al paga­mento di una somma pari alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice, affidataria e subap­pal­tatrice per la violazione degli obblighi di:

  • corretta determinazione delle ritenute;
  • corretta esecuzione delle medesime;
  • tempestivo versamento delle ritenute senza possibilità di compensazione.

La somma che può essere chiesta al committente si aggiunge alla sanzione irrogata per l’ina­dem­pimento dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Anche per il pagamento di tale somma è stata esclusa la possibilità di compensazione nel modello F24 con proprie posizioni creditorie.

6 DISAPPLICAZIONE DELLA NUOVA DISCIPLINA

L’art. 17-bis co. 5 del DLgs. 241/97 prevede la disapplicazione della nuova disciplina qualora l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice sia in possesso di determinati requisiti di affi­da­bilità, che devono essere oggetto di apposita certificazione da parte dell’Agenzia delle Entrate, se­con­do quanto stabilito dal relativo provv. 6.2.2020 n. 54730.

Nell’allegato B al suddetto provvedimento sono stati forniti alcuni chiarimenti in relazione i requisiti di affidabilità richiesti per disapplicare la nuova disciplina. Tali chiarimenti si aggiungono a quelli che erano stati forniti nel corso del Videoforum Italia Oggi del 13.1.2020.

6.1 Requisiti per la disapplicazione

L’art. 17-bis co. 5 del DLgs. 241/97 prevede che l’impresa appaltatrice, affidataria e subap­pal­ta­trice disapplichi gli obblighi introdotti dalla nuova norma se, nell’ultimo giorno del mese precedente a quello della scadenza per il versamento delle ritenute:

a)  risulti in attività da almeno 3 anni, sia in regola con gli obblighi dichiarativi e abbia eseguito, nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio, versamenti complessivi registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al 10% dell’am­montare dei ricavi o compensi risultanti da tali dichiarazioni;

b)  non abbia iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione per imposte sui redditi, IRAP, ritenute e contributi previdenziali per importi superiori a 50.000,00 euro, per i quali siano ancora dovuti pagamenti o non vi siano provvedimenti di so­spensione. Non rilevano, ai fini del requisito in esame, i ruoli, gli accertamenti esecutivi o gli avvisi di addebito in relazione ai quali il contribuente abbia chiesto ed ottenuto piani di ratea­zione per i quali non sia intervenuta la decadenza.

Per poter disapplicare gli obblighi introdotti con l’art. 17-bis del DLgs. 241/97 è necessario il pos­sesso di tutti i requisiti indicati nelle suddette lett. a) e b).

Attività da almeno 3 anni

Nell’allegato B al provv. Agenzia delle Entrate 6.2.2020 n. 54730 è stato precisato che il requisito della “esistenza in vita da almeno tre anni” deve sussistere “con riferimento all’ultimo giorno del me­se oggetto della richiesta, procedendo a ritroso di tre anni”.

Questo chiarimento si aggiunge a quello fornito nel corso del Videoforum Italia Oggi del 13.1.2020, laddove l’Agenzia delle Entrate ha precisato che il requisito di attività da almeno 3 anni deve es­se­re determinato in relazione ai criteri delineati nel provv. Agenzia delle Entrate 12.6.2017 n. 110418 emanato in attuazione dell’art. 35 co. 15-bis del DPR 633/72, in relazione alla ces­sazione della partita IVA. Secondo quanto indicato in tale sede, verranno eseguiti controlli perio­dici sia formali che sostanziali per verificare la veridicità delle dichiarazioni rese dal contribuente.

Regolarità obblighi dichiarativi

Secondo i chiarimenti indicati nell’allegato B al provv. Agenzia delle Entrate 6.2.2020 n. 54730, affinché questo requisito possa considerarsi esistente è richiesto che siano state presentate le di­chia­razioni dei redditi nell’ultimo triennio, “procedendo a ritroso con riferimento all’ultimo giorno del mese oggetto della richiesta”.

Versamenti registrati nel conto fiscale

L’Agenzia delle Entrate, con i chiarimenti indicati nell’allegato B al provv. 6.2.2020 n. 54730, ha affermato che per verificare i “versamenti in conto fiscale non inferiori al 10 per cento dei ricavi e compensi”, si prendono in considerazione i periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni pre­sentate nell’ultimo triennio. A tal fine, si valuta che “il totale dei versamenti in conto fiscale re­gi­strati nei periodi di imposta cui si riferiscono le dichiarazioni presentate nell’ultimo triennio non sia infe­riore al 10% del totale complessivo dei ricavi o compensi risultanti dalle dichiarazioni me­de­sime”.

Questo chiarimento si aggiunge a quello fornito nel corso del Videoforum Italia Oggi del 13.1.2020, durante il quale l’Agenzia delle Entrate ha affermato che, nel caso in cui la società abbia dichiarato perdite fiscali, pur avendo prodotto ricavi o compensi, e non abbia effettuato ver­samenti di imposte, la soglia del 10% dei versamenti registrati nel conto fiscale può essere ri­spet­tata anche in pre­senza di perdite, in quanto i versamenti registrati nel conto fiscale riguardano qualsivoglia somma versata con il modello F24 (e quindi, ad esempio, anche l’IVA, le stesse rite­nute fiscali e i contributi previdenziali).

Debiti non soddisfatti

In merito al requisito richiesto dall’art. 17-bis co. 5 lett. b) del DLgs. 241/97, nell’allegato B al provv. 6.2.2020 n. 54730, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che per determinare il valore dei “debiti non soddisfatti” si prendono in considerazione “esclusivamente i debiti riferiti alle imposte, ritenute e con­tributi previdenziali, escludendo interessi, sanzioni ed oneri diversi”. La circostanza che ai fini del raggiungimento del limite di 50.000,00 euro non rilevino gli oneri accessori, ma solo l’im­porto accer­tato per “imposte, ritenute e contributi previdenziali” rende quindi meno difficoltoso rag­giungere tale requisito.

L’Agenzia delle Entrate ha precisato che “la sussistenza del requisito deve essere verificata con riferimento all’ultimo giorno del mese oggetto della richiesta”.

6.2 CERTIFICATO ATTESTANTE I REQUISITI PER LA DISAPPLICAZIONE

Nell’allegato A del provv. Agenzia delle Entrate 6.2.2020 n. 54730 viene riportato lo schema del mo­dello di certificato che verrà rilasciato alle imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici che risultino in possesso dei requisiti di affidabilità previsti dall’art. 17-bis co. 5 lett. a) e b) del
DLgs. 241/97 e richiesti per la disapplicazione della nuova disciplina in materia di versamento di ritenute.

Verifica dei requisiti di affidabilità

La sussistenza dei requisiti di affidabilità indicati nell’art. 17-bis co. 5 lett. a) del DLgs. 241/97 è verificata sulla base dei dati che risultano nel sistema informativo dell’Anagrafe tributaria, mentre i re­quisiti indicati nell’art. 17-bis co. 5 lett. b) si riferiscono a dati trasmessi dagli agenti della riscos­sione.

Disponibilità del certificato

Il certificato verrà messo a disposizione a partire dal terzo giorno lavorativo di ogni mese e può es­sere ritirato presso “un qualunque ufficio territoriale della Direzione provinciale competente in ba­se al domicilio fiscale dell’impresa, salvo diverso atto organizzativo adottato dal Direttore provinciale”.

Per i soggetti grandi contribuenti il certificato è messo a disposizione presso le Direzioni regionali, competenti ai sensi dell’art. 27 del DL 29.11.2008 n. 185.

Validità

Il certificato ha validità di 4 mesi dalla data del rilascio.

Esenzione dall’imposta di bollo e tributi speciali

Il certificato che attesta il possesso dei requisiti richiesti per disapplicare l’art. 17-bis del DLgs. 241/97 è esente:

  • da imposta di bollo, ai sensi dell’art. 5 della Tabella allegata al DPR 642/72;
  • dai tributi speciali, in considerazione del fatto che si tratta di un certificato la cui emissione è prevista da un obbligo di legge.

Rimedi per l’erroneo mancato rilascio del certificato

Nel caso in cui sia stato emesso un certificato che erroneamente neghi il possesso dei requisiti di affidabilità richiesti per poter disapplicare l’art. 17-bis del DLgs. 241/97, l’impresa interessata può segnalare gli errori riscontrati e/o eventuali dati che non sono stati presi in considerazione.

È previsto che l’Ufficio competente per il rilascio, previa verifica dei dati forniti, se necessario anche a seguito di richiesta di informazioni agli agenti della riscossione, riemetta un certificato che attesti il possesso dei requisiti richiesti per la disapplicazione dell’art. 17-bis del DLgs. 241/97.

6.3 effetti della disapplicazione

La disapplicazione della nuova disciplina comporta quindi che:

  • l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice deve inviare al committente la certifi­ca­zione di possesso dei requisiti rilasciata dall’Agenzia delle Entrate;
  • l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice non deve effettuare i versamenti delle ri­te­nute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati seguendo le nuove disposizioni di com­pilazione dei modelli F24;
  • l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice può effettuare i versamenti delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati utilizzando in compensazione propri crediti, se­con­do le regole generali;
  • l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice non deve inviare al committente i modelli F24 di versamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati e l’ulteriore do­cu­mentazione prevista (elenco dei lavoratori e relativi prospetti);
  • il committente non deve effettuare i previsti controlli e non è soggetto alle relative sanzioni.

7 DIVIETO DI COMPENSAZIONE DEI CONTRIBUTI PREVIDENZIALI E ASSI­STENZIALI E DEI PREMI INAIL

Il nuovo art. 17-bis co. 8 del DLgs. 241/97 prevede, inoltre, che le imprese appaltatrici o affidatarie e le imprese subappaltatrici devono versare, senza potersi avvalere della compensazione nel mo­dello F24 con proprie posizioni creditorie, quanto dovuto per contributi previdenziali e assisten­ziali e premi assicurativi obbligatori maturati:

  • in relazione alle retribuzioni erogate ai dipendenti direttamente impiegati nell’esecuzione delle opere o dei servizi affidati;
  • nel corso di durata del contratto.

Il divieto di compensazione riguarda sia il versamento degli importi dei contributi a carico del da­to­re di lavoro, sia la quota a carico dei dipendenti che è stata trattenuta dalle relative retribuzioni (c.d. “ritenute previdenziali”).

Esclusione del divieto di compensazione

L’art. 17-bis co. 8 ultimo periodo del DLgs. 241/97 prevede che il divieto di adempiere avvalendosi della facoltà di compensazione non si applichi nel caso in cui ricorrano i requisiti previsti dal co. 5 per poter disapplicare la nuova disciplina.

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